En materia de tributos, lo peor que le puede suceder al ciudadano no es, tal y como así creen algunos, la propia existencia de los tributos, sino más bien, que a lo que corresponda pagar al contribuyente por virtud de la ley, haya que sumar otro importe en concepto de sanción por haber cometido una infracción tributaria. Frente al tributo, es obvio que los ciudadanos somos libres para expresar nuestro disgusto o discrepancia a la hora de su pago, llegando incluso a declararnos “objetores fiscales” con las consecuencias perniciosas que ello supone en términos personales y generales, pero dicha circunstancia no es nunca óbice para que la Administración deje de exigirnos el correspondiente pago en el caso de que “voluntariamente” no cumplamos con la ley tributaria.
Pero una cosa es pagar el tributo que legalmente corresponda, y otra bien distinta tener que hacer frente además al pago de una sanción pecuniaria por haber cometido, a juicio de la Administración, una infracción tributaria. En el primer caso, nos limitamos a cumplir la ley (aunque sea, en muchos casos, a regañadientes); en el segundo, habrá que dilucidar si efectivamente hemos cometido o no una infracción tributaria, es decir, un incumplimiento de lo establecido por la ley.
Como en tantas otras cosas, mucho hemos mejorado los españoles en materia de reconocimiento de derechos por parte del Poder, algo que muchas veces tendemos a olvidar o a no reconocer por pura ignorancia. Durante el franquismo, la regla general en materia de defensa de los ciudadanos frente a la actuación de la Administración a la hora de que la misma exigiera sus derechos de crédito, establecía que la interposición de un recurso ante los tribunales de justicia no suspendía la ejecución del acto administrativo. Es más, la interposición del recurso se condicionaba a la aplicación de la regla solve et repete, es decir, “primero paga y luego recurre”, hasta el punto de que al escrito de interposición del recurso había que acompañar el documento justificativo de haber realizado el correspondiente ingreso a favor de la Hacienda Pública. El cambio de orientación de semejante atropello a los derechos de los contribuyentes vino por la vía de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, que atemperó la exigencia de esta bárbara regla mediante la aceptación del depósito y aval como medios de pago equivalentes al pago en efectivo.
En el ámbito específico de los actos administrativos en virtud de los cuales se imponen sanciones tributarias, la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes dio un paso decisivo a la hora de respetar el principio de presunción de inocencia, toda vez que estableció la suspensión automática de la ejecución de las sanciones en tanto éstas no adquirieran firmeza en vía administrativa, no exigiendo la presentación por parte del contribuyente de ningún tipo de garantía. Bastaba con presentar recurso en vía administrativa, para que se produjera la suspensión automática del acto administrativo sancionador. El Tribunal Supremo entendió inicialmente que de acuerdo con lo establecido por esta Ley, la suspensión sin garantías de la sanción en la vía administrativa, se tenía que mantener hasta el pronunciamiento del órgano judicial en la vía contencioso-administrativa. Esto es, el Tribunal Supremo entendió correctamente que no había razones jurídicas para apartarse del criterio establecido por la Ley en cuanto a la suspensión de las sanciones. Si éstas quedaban automáticamente suspendidas por la interposición de un recurso en vía administrativa, idéntico criterio habría de sustentarse (suspensión automática) cuando el recurso interpuesto era de naturaleza jurisdiccional, máxime si se tiene en cuenta que corresponde al juez de lo contencioso-administrativo pronunciarse acerca de la existencia o no de una infracción tributaria castigada con su correspondiente sanción. La lógica jurídica, pero sobre todo, la justicia (principio de presunción de inocencia), justificaban de manera nítida que la posible ejecución de una sanción tributaria no pudiera efectuarse hasta tanto el órgano judicial resolviera acerca de la licitud o ilicitud del comportamiento del contribuyente.
Esta posición del Tribunal Supremo va a cambiar a partir de la entrada en vigor de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 diciembre), Ley que a nuestro juicio supuso un retroceso en el tratamiento de la cuestión. El artículo 233.8 de esta Ley dispuso lo siguiente: “Una vez la sanción sea firme en vía administrativa, los órganos de recaudación no iniciarán las actuaciones del procedimiento de apremio mientras no concluya el plazo para interponer el recurso contencioso-administrativo. Si durante este plazo el interesado comunica a dichos órganos la interposición del recurso con petición de suspensión, ésta se mantendrá hasta que el órgano judicial adopte la decisión que corresponda en relación con la suspensión solicitada”.
Este artículo 233.8 LGT, de pésima redacción, ha supuesto conferir a los jueces la facultad de decidir en cada caso si procede o no la suspensión de las sanciones tributarias, y lo hace a través de la sustanciación del llamado procedimiento de adopción de medidas cautelares (arts. 129 a 136 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa). En otras palabras, de la suspensión automática de las sanciones tributarias tanto en vía administrativa como jurisdiccional (Ley 1/1998), hemos pasado a que sean los jueces los que determinen y decidan en cada caso si procede o no la suspensión, o si procede la suspensión mediante aportación o no de garantía suficiente. De acuerdo con ello, el Tribunal Supremo ha señalado que la suspensión en vía administrativa se ha de mantener hasta que se decida por el juez la correspondiente medida cautelar (solicitud de suspensión que vendrá obligado a realizar el contribuyente), sin que en la vía jurisdiccional el órgano correspondiente se vea influenciado por la previa suspensión de carácter legal prevista para la vía administrativa.
Lo que no llega a entenderse bien del todo es que frente a la Administración la ley imponga la solución en Derecho más adecuada para los intereses del contribuyente y del propio sistema de garantías constitucionales (suspensión automática de las sanciones), y frente a los Jueces se opte por la solución contraria consistente en dejar a criterio de los mismos la referida suspensión.
Guillermo Núñez Pérez es Catedrático de Derecho Financiero y Tributario y Asesor Fiscal
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